8.465
Oprava chyby minulého účetního období
Ing. Martin Děrgel
V roce 2020 jsme si nechali vyhloubit studnu a fakturu naúčtovali do nákladů na služby. Po uzavření účetních knih a schválení závěrky valnou hromadou, ale ještě před termínem podání daňového přiznání DPPO, jsme přišli na to, že se jedná o investici a faktury neměly být účtovány do nákladů. Vím, že musím podat opravné daňové přiznání včetně opravených výkazů. Pokud budou ale v obchodním rejstříku zveřejněny výkazy schválené valnou hromadou, budou na FÚ jiné výkazy nebo se OR založí ještě tyto opravené výkazy? Jakým způsobem proúčtuji opravu v roce 2021?
-
Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro podnikatele (PVZÚ), ve znění pozdějších předpisů
- - § 15a odst. 2 – Jiný výsledek hospodaření minulých let
-
Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (ZoÚ), ve znění pozdějších předpisů
- - § 17 odst. 7 – Otevírání a uzavírání účetních knih po schválení účetní závěrky
- - § 19 odst. 7 – Informace v účetní závěrce
- - § 21a odst. 2 – Způsob zveřejňování účetní závěrky
Odpověď
Důvod dotazované účetní chyby spočívá v minulosti, konkrétně v roce 2020, kdy byl investiční výdaj nesprávně posouzen a zaúčtován jako provozní. Proto by tzv. akruálnímu principu časové souvislosti nákladů a výnosů ideálně vyhovovalo opravit chybu zpětně přímou opravou příslušných účetních údajů v minulém období roku 2020. Tato cesta je však uzavřením účetních knih schválením dotčené (chybné) účetní závěrky definitivně uzavřena, jak vyčteme z § 17 odst. 7 ZoÚ:
-
"Po schválení účetní závěrky nesmí účetní jednotka přidávat další účetní zápisy kdykoli později do uzavřených účetních knih s výjimkou případů přeměn uvedených v odstavci 3. Do okamžiku schválení účetní závěrky, nejpozději však do konce následujícího účetního období, může účetní jednotka pouze z důvodů, že obsah položek účetní závěrky neodpovídá skutečnému stavu, již uzavřené účetní knihy opět otevřít a provést nezbytnou opravu účetních zápisů a sestavit novou účetní závěrku, která se tímto stává účetní závěrkou podle tohoto zákona."
Schvalování účetní závěrky s. r. o. nebo a. s., spadá do kompetence valné hromady. Jelikož tento nejvyšší orgán sestává z lidí, také se samozřejmě může splést, být uveden v omyl, zastávat chybný právní nebo odborný názor a podobně, načež může/má mít v normálních zdravých poměrech přirozenou snahu věc napravit. Nejsem znalec práva obchodních korporací, a tak si netroufám jednoznačně tvrdit, zda účetní závěrku jednoho účetního období může nebo nemůže valná hromada schválit vícekrát po sobě – nejprve s neodhalenou chybou a později v opravené verzi. S ohledem na a priori liberální obchodní právo mám ale spíše za to, že to není vyloučeno, přičemž nenacházím ani překážku v ZoÚ, který ohledně schvalování účetní závěrky v § 21a odst. 2 ZoÚ pouze pasivně odkazuje na obchodní právo:
-
"Účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, zveřejní účetní závěrku i výroční zprávu po jejich ověření auditorem a po schválení k tomu příslušným orgánem podle zvláštních právních předpisů, do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek, pokud zvláštní právní předpisy nestanoví jinak, nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne zveřejňované účetní závěrky bez ohledu na to, zda byly tyto účetní záznamy uvedeným způsobem schváleny."
Případně je opět třeba probrat s právníkem zaměřeným na danou obchodněprávní problematiku, jestli by mělo před druhých schválením (již opravené) účetní závěrky třeba nejprve dojít ke zrušení jejího prvního schválení, nebo postačí-li pouze druhé schválení, které pak automaticky zastoupí první již přehlasovaný verdikt.
Přičemž opětovné (druhé) schválení – nyní již opravené, správné – účetní závěrky za rok 2020 by bylo zdaleka nejsnazším řešením. Jelikož by se dočasně odblokovala překážka "uzavřených účetních knih" ve smyslu § 17 odst. 7 ZoÚ, takže by účetní opravu roku 2020 bylo možno standardně vykázat jako účetní opravu běžného účetního období. Chybné účtování faktury za stavební dílo (studnu) do provozních nákladů za služby by bylo stornováno a nahradilo by jej správné zaúčtování na pořizovací kalkulační účet dané investice 042, případně 021.
Jestliže obchodní právník usoudí, že tudy cesta nevede, protože chybnou účetní závěrku za rok 2020 nelze poté již podruhé schválit ve správné podobě, bude náprava chyby složitější... Především je nutno posoudit, zda předmětná účetní chyba je s ohledem na vnitřní poměry dotyčné účetní jednotky "významná" nebo ne. A to ve smyslu pouze obecně vyjádřených účetních pravidel a zásad uvedených v ustanovení § 19 odst. 7 ZoÚ:
-
"Informace se považuje za významnou, jestliže je o ní možné předpokládat, že by její neuvedení nebo chybné uvedení mohlo ovlivnit úsudek uživatele, přičemž významnost jednotlivých informací se posuzuje v souvislosti s jinými obdobnými informacemi."
Od roku 2013 se postupuje při řešení "významných" účetních chyb podle § 15a odst. 2 PVZÚ. Spočívá v účtování oprav do vlastního kapitálu coby položka A.IV.2. Jiný výsledek hospodaření minulých let; obvykle se užívá účet 424 nebo 426.
-
"Položka "A.IV.2. Jiný výsledek hospodaření minulých let" obsahuje rozdíly ze změn účetních metod a část odložené daně podle § 59 odst. 6. Dále obsahuje opravy v důsledku nesprávného účtování nebo neúčtování o nákladech a výnosech v minulých účetních obdobích, pokud jsou významné. Účetní jednotka popíše použití…
